Podatek od dochodów z niezrealizowanych zysków (exit tax)

Od stycznia 2019 r. w polskim ustawodawstwie funkcjonuje podatek od dochodów z niezrealizowanych zysków zwany „exit tax”. Został on wprowadzony w celu dostosowania przepisów krajowych do regulacji obowiązujących w Unii Europejskiej. Exit tax można traktować jako nowe, odrębne źródło przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych.

Opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków podlega przeniesienie składnika majątku poza terytorium RP, w wyniku którego RP traci w całości lub w części prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku, przy czym przenoszony składnik majątku nadal pozostaje własnością tego samego podmiotu. Sytuacja taka może dotyczyć zarówno podatnika, który jest opodatkowany w RP od całości swoich dochodów (nieograniczony obowiązek podatkowy), jak również podatnika, który jest opodatkowany w RP od dochodów osiąganych na terytorium RP (ograniczony obowiązek podatkowy).

Składnikami majątku mogą być rzeczowe składniki majątku np. środki trwałe, wyposażenie, środki płatnicze, ale także przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych wraz z zobowiązaniami, które są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych i mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania; np. wydzielony departament lub dział w danym przedsiębiorstwie).

Ustawodawca wskazuje przykłady sytuacji przeniesienia składnika majątku, które będą podlegały opodatkowaniu exit tax. Nie jest to jednak katalog zamknięty, tak więc nie są to jedyne sytuacje, w których nastąpi opodatkowanie podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków. Pierwszym takim przykładem jest sytuacja, w której podatnik, który posiada siedzibę lub zarząd na terytorium RP (a więc podlega opodatkowaniu w RP od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania) przenosi do swojego zagranicznego zakładu składnik majątku, który dotychczas był związany z działalnością prowadzoną na terytorium RP.

W kontekście exit tax z zagranicznym zakładem mamy do czynienia w przypadku:

• stałej placówki poza granicami RP, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium RP wykonuje tam działalność całkowicie lub częściowo (np.: oddział, biuro, fabryka lub warsztat);
• placu budowy, budowy, montażu prowadzonego poza granicami RP przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium RP;
• osoby, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium RP działa na terytorium innego państwa, jeśli osoba ta posiada pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów.

Drugim przypadkiem, kiedy nastąpi opodatkowanie podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków poprzez przeniesienie składnika majątku jest sytuacja, w której podmiot podlegający w RP ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu  (nierezydent polski, który nie posiada na terytorium RP siedziby lub zarządu; podlega obowiązkowi podatkowemu w RP tylko od dochodów, które osiąga na terytorium RP) przenosi do państwa swojej rezydencji podatkowej lub do innego niż RP państwa, w którym prowadzi działalność poprzez zagraniczny zakład, składnik majątku dotychczas związany z działalnością prowadzoną na terytorium RP przez zagraniczny zakład.

Ostatnim wyszczególnieniem, które ustawodawca wymienia jako opodatkowane podatkiem exit tax jest, kiedy nierezydent polski przenosi do innego państwa całość albo część działalności prowadzonej dotychczas poprzez położony na terytorium RP zagraniczny zakład.

Przedmiotem opodatkowania podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków jest również zmiana rezydencji podatkowej przez podatnika podlegającego w RP nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w wyniku której RP w całości lub w części traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika w związku z przeniesieniem jego siedziby lub zarządu do innego państwa. Sytuacja taka będzie miała miejsce, kiedy podatnik posiadający na terytorium RP siedzibę lub zarząd i przenosi nie tyle materialne składniki majątku, czy prowadzoną działalność, ale siedzibę lub zarząd, co powoduje zmianę rezydencji podatkowej. Opodatkowanie podatkiem exit tax nie będzie jednak dotyczyło tych składników majątku, które po zmianie rezydencji podatkowej pozostaną związane z położonym na terytorium RP zagranicznym zakładem podatnika, który zmienił rezydencję podatkową. Oznacza to, że opodatkowane tym podatkiem będą tylko te składniki majątku, które zostały wraz ze zmianą rezydencji podatkowej przeniesione poza terytorium RP.

Co ważne, ustawodawca wprowadza także opodatkowanie podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków nieodpłatne przekazanie innemu podmiotowi położonemu na terytorium RP składnika majątku oraz wniesienie składnika majątku do podmiotu innego niż spółka lub spółdzielnia, jeśli w związku z tymi zdarzeniami RP traci w całości albo w części prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku. Ważne jest, aby w momencie dokonywania darowizn lub wnoszenia wkładu przeanalizować każdy przypadek indywidualnie pod kątem wystąpienia podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków.

Wyłączone z opodatkowania podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków jest przeniesienie poza terytorium RP składników majątku na czas określony, nie dłuższy niż 12 miesięcy. Wyłączenie to jest możliwe do zastosowania, gdy:

• przeniesienie tego składnika majątku związane jest bezpośrednio z polityką zarządzania płynnością przedsiębiorstwa podatnika – podatnik w tej sytuacji ma obowiązek w zeznaniu rocznym zadeklarować wartość rynkową składników majątku, które zostały tymczasowo przeniesione oraz przewidywany termin przeniesienia ich z powrotem na terytorium RP;
• przeniesienie papierów wartościowych lub innych składników majątku na podstawie umowy przewłaszczenia następuje w celu zabezpieczenia wierzytelności,
• przeniesienie następuje w celu spełnienia ostrożnościowych wymogów kapitałowych określonych prawem UE dla instytucji kredytowych i firm inwestycyjnych.

W ustawie zostały również przewidziane zwolnienia z podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków. Zwolnione z opodatkowania exit tax są:

• składniki majątku przekazane na cele statutowe organizacjom pożytku publicznego i organizacjom równoważnym im, które prowadzą działalność pożytku publicznego w sferze zadań publicznych i realizującym te cele – jeśli podatnik nie posiada praw do udziału w zysku lub majątku tej organizacji. Będą one obejmowały te składniki majątku, które zostały przeniesione poza terytorium RP, ale przekazane określonym podmiotom;
• składniki majątku przeznaczone do służbowego użytku pracowników, bezpośrednio związane z wykonywaną pracą, które nie stanowią aktywów trwałych lub obrotowych w rozumieniu przepisów o rachunkowości. Dotyczy to więc składników majątku przenoszonych poza terytorium RP, które będą służyły do użytku służbowego pracowników podmiotu poza terytorium RP.

C.D.N. Opracowała: Aneta Suchy